16/07/2014
NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE – CTA 21, DE 6 DE JUNHO DE 2014
Dispõe sobre orientação para emissão de relatório do auditor independente sobre as Demonstrações Contábeis Consolidadas do Conglomerado Prudencial das instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, exceto cooperativas de crédito, a que se refere a Resolução n.º 4.280 do Conselho Monetário Nacional (CMN), de 31 de outubro de 2013 e regulamentações complementares.
O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais e com fundamento no disposto na alínea “f” do art. 6º do Decreto-Lei n.º 9.295/46, alterado pela Lei n.º 12.249/10, faz saber que foi aprovada em seu Plenário a seguinte Norma Brasileira de Contabilidade (NBC), que tem por base o CT 04/2014 do Ibracon:
CTA 21 – EMISSÃO DO RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS CONSOLIDADAS DO CONGLOMERADO PRUDENCIAL
Sumário Item
OBJETIVO 1
INTRODUÇÃO 1 2 – 4
ENTENDIMENTO E ORIENTAÇÃO 5 – 15
VIGÊNCIA 16
ANEXO I: Exemplo de Relatório de Auditoria sobre as Demonstrações Contábeis Consolidadas do Conglomerado Prudencial
Objetivo
1. Este Comunicado Técnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes sobre a exigência dos trabalhos de auditoria e a emissão de relatórios de auditoria sobre as Demonstrações Contábeis Consolidadas do Conglomerado Prudencial a que se refere a Resolução n.º 4.280 do Conselho Monetário Nacional (CMN), de 31 de outubro de 2013 e regulamentações complementares.
Introdução
2. Em 31 de outubro de 2013, o CMN emitiu a Resolução n.º 4.280, com vigência a partir 1º de janeiro de 2014.
3. O art. 6º da Resolução n.º 4.280 estabelece que:
As demonstrações contábeis consolidadas de que trata esta Resolução (balanço patrimonial, demonstração do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa) e suas respectivas notas explicativas, relativas às datas base 30 de junho e 31 de dezembro, devem ser objeto de exame e de relatório semestral, por auditor independente, observados os requisitos mínimos fixados pelo Banco Central do Brasil.
4. Em 13 de março de 2014, o Banco Central do Brasil (BCB) editou a Circular n.º 3.701, estabelecendo procedimentos para a elaboração, a divulgação e a remessa ao BCB das demonstrações contábeis consolidadas do conglomerado prudencial. A Circular n.º 3.701 e a Resolução n.º 4.280 devem ser consideradas a respeito do seu conteúdo, das entidades a serem incluídas no consolidado do conglomerado prudencial, das divulgações requeridas e da elaboração dessas demonstrações contábeis consolidadas.
Entendimento e orientação
5. O relatório de auditoria requerido por meio da Resolução n.º 4.280 é um novo requerimento do BCB e um exame de natureza adicional em relação à auditoria das demonstrações contábeis para fins gerais previstas na Resolução do CMN n.º 3.198, por apresentar objetivos distintos e, portanto, requer carta de contratação específica, observando os requisitos da NBC TA 210 – Concordância com os Termos do Trabalho de Auditoria, emitida pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).
6. Essas novas demonstrações contábeis consolidadas do “Conglomerado Prudencial” têm finalidade específica de atender às determinações do CMN e do BCB e não se confundem com as demonstrações contábeis consolidadas para fins gerais, as quais são objeto de outros normativos do CMN e BCB. Dessa forma, na emissão do relatório de auditoria requerido para essas demonstrações contábeis consolidadas do conglomerado prudencial, devem ser observados os requisitos estabelecidos na norma NBC TA 800 – Considerações Especiais - Auditorias de Demonstrações Contábeis Elaboradas de Acordo com Estruturas Conceituais de Contabilidade para Propósitos Especiais (equivalente à norma internacional de auditoria - ISA 800), uma vez que a consolidação e/ou combinação das entidades discriminadas na Resolução n.º 4.280 é fundamentada em conceitos específicos de consolidação e/ou combinação determinados pelo CMN e BCB, que não necessariamente são os mesmos estabelecidos pela legislação societária e pelo próprio CMN ou BCB para outros tipos de consolidação.
7. Além das normas de auditoria referidas (NBC TA 210 para a contratação específica desse trabalho e NBC TA 800 para emissão do relatório de auditoria), na execução dos procedimentos de auditoria, os auditores independentes devem observar, também, as demais normas de auditoria de demonstrações contábeis do CFC consubstanciadas nas NBCs TA, que sejam aplicáveis ao referido trabalho.
8. Como essas novas demonstrações contábeis consolidadas podem incluir ou excluir demonstrações de determinadas entidades qualificadas como partes relacionadas, de forma diferente das demonstrações contábeis consolidadas para fins gerais requeridas pelas práticas contábeis adotadas no Brasil aplicáveis para instituições autorizadas a funcionar pelo BCB, é importante que essas novas demonstrações incluam nota explicativa, identificando as entidades incluídas ou excluídas, com explicações das razões para tal, quando aplicável.
9. O art. 7º da Resolução n.º 4.280 estabelece que as instituições financeiras devem aplicar as definições, os critérios de avaliação, de reconhecimento e de mensuração de ativos, passivos, receitas e despesas previstos na regulamentação consubstanciados no Cosif. Por se tratar de demonstrações contábeis requeridas pelo órgão regulador, para cumprimento específico dos requisitos da referida Resolução, as políticas e práticas contábeis previstas no Cosif devem ser consideradas para a elaboração das demonstrações contábeis individuais das entidades que farão parte do consolidado conglomerado prudencial, o qual será elaborado de acordo com as orientações contidas na Resolução n.º 4.280 e Circular n.º 3.701. Nesse sentido, as notas explicativas devem evidenciar o objetivo das demonstrações contábeis, quais as políticas e práticas contábeis adotadas e informar da existência de outro conjunto de demonstrações contábeis para fins gerais.
10. O relatório do auditor deve incluir parágrafo de ênfase, fazendo referência à nota explicativa mencionada no item anterior sobre o propósito específico dessas demonstrações, assim como parágrafo de outros assuntos para informar sobre a existência de outro conjunto de demonstrações contábeis também auditadas.
11. A NBC TA 800 traz requisitos que devem ser observados pelos auditores independentes, principalmente no que tange à aceitação do trabalho, do planejamento e da execução de auditoria, assim como referência à formação da opinião. Portanto, independentemente das orientações contidas neste Comunicado, o auditor independente deve ler essa norma e considerá-la em sua íntegra antes da contratação e execução de seu trabalho.
12. O item 14 e o item A14 da NBC TA 800 (abaixo reproduzidos) apresentam orientação quanto ao uso e destinação do relatório do auditor, quando elaborado para propósitos especiais:
14. O relatório do auditor independente sobre demonstrações contábeis para propósitos especiais deve incluir um parágrafo de ênfase, alertando os usuários desse relatório de que as demonstrações contábeis foram elaboradas de acordo com uma estrutura de relatório financeiro para propósitos especiais e que, consequentemente, as demonstrações contábeis podem não ser adequadas para outro fim. O auditor deve incluir esse parágrafo na seção adequada do relatório e com título apropriado (ver item A14).
A14. As demonstrações contábeis para propósitos especiais podem ser usadas para fins que não aqueles para os quais foram elaboradas. Por exemplo, uma agência reguladora pode requerer que certas entidades disponibilizem as demonstrações contábeis para propósitos especiais em registro público. Para evitar mal-entendidos, o auditor alerta os usuários do relatório do auditor independente de que as demonstrações contábeis foram elaboradas de acordo com uma estrutura de relatório financeiro para propósitos especiais e, portanto, podem não ser adequadas para outro fim.
13. Considerando-se que a estrutura de “demonstrações contábeis consolidadas do conglomerado prudencial” está definida na Resolução n.º 4.280, do CMN, para propósito específico, existe na NBC TA 800 o modelo de relatório do auditor independente, com as adaptações necessárias, que pode ser considerado, Exemplo 3 da NBC TA 800, que remete:
Exemplo 3: As circunstâncias incluem o seguinte:
• As demonstrações contábeis foram elaboradas pela administração da entidade de acordo com as disposições para elaboração de relatórios contábeis estabelecidas por uma agência reguladora (ou seja, uma estrutura de relatório financeiro para propósitos especiais) para cumprir os requisitos da referida agência reguladora. A administração não pode escolher outras estruturas.
• A estrutura de relatório financeiro aplicável é uma estrutura de apresentação adequada.
• Os termos do trabalho de auditoria refletem a descrição da responsabilidade da administração pelas demonstrações contábeis da NBC TA 210.
• A distribuição do relatório do auditor independente não está restrita.
• O parágrafo de outros assuntos refere-se ao fato de que o auditor também emitiu relatório de auditoria independente sobre as demonstrações contábeis elaboradas pela Companhia ABC para o mesmo período de acordo com uma estrutura de relatório financeiro para fins gerais.
14. Como essas demonstrações contábeis de propósito especial e o respectivo relatório são requeridos pelo órgão regulador e a nota explicativa, bem como o parágrafo de ênfase referido no item 9 já mencionam esse propósito especial, não é necessário colocar qualquer restrição de distribuição no relatório do auditor independente.
15. Para que se consiga, a partir da data de emissão deste Comunicado, uma desejada uniformidade na emissão dos relatórios por parte dos auditores independentes, o Anexo I inclui exemplo de relatório a ser emitido pelo auditor independente. O referido exemplo não contempla eventuais modificações, provenientes de ressalvas, abstenção de opinião ou opinião adversa, que podem ser necessárias em circunstâncias específicas. No caso em que seja requerida modificação ou inclusão de outros parágrafos de ênfase ou de outros assuntos, além daqueles já mencionados, o auditor deve observar as orientações contidas nas normas de auditoria NBCs TA 705 e 706.
Vigência
16. Este Comunicado entra em vigor na data de sua publicação.
Brasília, 6 de junho de 2014.
Contador José Martonio Alves Coelho
Presidente
Anexo I
Exemplo de Relatório de Auditoria sobre as Demonstrações Contábeis Consolidadas do Conglomerado Prudencial
Relatório dos Auditores independentes sobre as Demonstrações Contábeis Consolidadas do Conglomerado Prudencial
[Destinatário apropriado]
[Nome da Instituição]
Examinamos as demonstrações contábeis consolidadas do Conglomerado Prudencial da Instituição X, que compreendem o balanço patrimonial consolidado do Conglomerado Prudencial em (data base) e as respectivas demonstrações consolidadas do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa para o exercício (ou período) findo naquela data, assim como o resumo das principais práticas contábeis e outras notas explicativas. Essas demonstrações contábeis de propósito especiais foram elaboradas de acordo com os procedimentos específicos estabelecidos pela Resolução n.º 4.280, de 31 de outubro de 2013, do Conselho Monetário Nacional (CMN) e regulamentações complementares do Banco Central do Brasil (BCB), descritos na nota explicativa Y.
Responsabilidade da administração pelas demonstrações contábeis
A administração da instituição é responsável pela elaboração e adequada apresentação das referidas demonstrações contábeis consolidadas do Conglomerado Prudencial de acordo com a Resolução n.º 4.280, do CMN, e regulamentações complementares do BCB, cujos principais critérios e práticas contábeis estão descritos na nota explicativa n.º Y, assim como pelos controles internos que a administração determinou como necessários para permitir a elaboração das referidas demonstrações contábeis consolidadas do Conglomerado Prudencial livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude ou erro.
Responsabilidade dos auditores independentes
Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre as referidas demonstrações contábeis consolidadas do Conglomerado Prudencial, elaboradas pela administração da Instituição X, de acordo com os requisitos da Resolução n.º 4.280, do CMN, e regulamentações complementares do BCB, com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria, levando em consideração a NBC TA 800 – Considerações Especiais – Auditorias de Demonstrações Contábeis Elaboradas de Acordo com Estruturas Conceituais de Contabilidade para Propósitos Especiais. Essas normas requerem o cumprimento das exigências éticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurança razoável de que as referidas demonstrações estão livres de distorção relevante.
Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecionados para obtenção de evidência a respeito dos valores e divulgações apresentados nas demonstrações contábeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis consolidadas do Conglomerado Prudencial, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaboração e adequada apresentação dessas demonstrações contábeis consolidadas para planejar procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias, mas, não, para fins de expressar uma opinião sobre a eficácia desses controles internos da instituição. Uma auditoria inclui, também, a avaliação da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contábeis feitas pela administração e a avaliação da apresentação dessas demonstrações contábeis consolidadas, tomadas em conjunto.
Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinião.
Opinião
Em nossa opinião, as demonstrações contábeis consolidadas do Conglomerado Prudencial, acima referidas, apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Instituição X em (data base), o desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício (ou período) findo naquela data, de acordo com as disposições para elaboração de demonstrações contábeis do conglomerado prudencial previstas na Resolução n.º 4.280, do CMN, e regulamentações complementares do BCB, para elaboração dessas demonstrações contábeis consolidadas de propósito especial, conforme descrito na nota explicativa n.º Y às referidas demonstrações.
Ênfase
Base de elaboração das demonstrações contábeis consolidadas do Conglomerado Prudencial
Sem modificar nossa opinião, chamamos a atenção para as notas explicativas n.º Y e Z às referidas demonstrações contábeis, que divulgam:
(a) As demonstrações contábeis consolidadas do Conglomerado Prudencial foram elaboradas pela administração da instituição para cumprir os requisitos da Resolução n.º 4.280, do CMN, e regulamentações complementares do BCB. Consequentemente, o nosso relatório sobre essas demonstrações contábeis consolidadas foi elaborado, exclusivamente, para cumprimento desses requisitos específicos e, dessa forma, pode não ser adequado para outros fins.
(b) Por ser a primeira apresentação das demonstrações contábeis consolidadas do conglomerado prudencial, a administração da instituição X optou pela faculdade prevista no § 2º do art. 10, da Circular n.º 3.701, de 13 de março de 2014, do BCB, e não estão sendo apresentadas, de forma comparativa, as demonstrações referentes às datas bases anteriores a 30 de junho de 2014.
Outros assuntos
A Instituição X elaborou um conjunto de demonstrações contábeis consolidadas (ou individuais) para fins gerais referentes ao exercício (ou período) findo em (mesma data base), de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil aplicáveis às instituições autorizadas a funcionar pelo BCB, sobre o qual emitimos relatório de auditoria sem modificações, em (data do outro relatório).
[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o relatório) e data do relatório do auditor independente]
[Nome do auditor independente (pessoa física ou jurídica)]
[Nome do profissional (responsável técnico, no caso de o auditor ser pessoa jurídica)]
[Números de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatório]
